Par PwC, auteur du Mémento Comptable et du Feuillet Rapide comptable
Dans son communiqué du 2 avril dernier, l’ANC donnait un premier éclairage concernant les clôtures 2020 (voir le FRC 5/20 inf. 2) tout en s’engageant à préciser dans une seconde communication les impacts de l’épidémie sur les clôtures 2020. C’est chose faite en date du 18 mai 2020.
L’objectif de ce communiqué de l’ANC est de donner des recommandations (non obligatoires au-delà des textes légaux et réglementaires existants) :
- d’une part, sur la mise en œuvre des principes comptables dans ces circonstances exceptionnelles ;
- et, d’autre part, sur la présentation de l’information comptable.
Cette recommandation concerne :
- les comptes sociaux et consolidés en règles françaises, ainsi que les comptes consolidés en normes IFRS ;
- les clôtures annuelles et intermédiaires.
Quand et comment présenter une information pertinente sur les conséquences des effets de l’événement Covid-19 dans les comptes ou situations établis à compter du 1er janvier 2020 ?
Célérité de l’information comptable
L’ANC recommande aux entités qui ne sont tenues qu’à une obligation d’établissement de comptes annuels d’établir à titre volontaire des comptes ou situations intermédiaires leur permettant de mesurer de façon raisonnable les impacts de l’événement Covid-19, de prendre en compte les mesures de soutien dont elles ont bénéficié et de présenter leur performance et leur situation financière à une date choisie par elle (Question A1).
Information dans les comptes ou situations établis à compter du 1er janvier 2020
L’événement Covid-19 doit-il donner lieu à une information spécifique dans les comptes ou situations établis à compter du 1er janvier 2020 ?
L’événement Covid-19 et ses conséquences constituent un fait pertinent qui doit être mis en évidence dans les comptes et situations établis à compter du 1er janvier 2020 (Question B1).
Dans quel document et selon quels principes généraux présenter cette information dans les comptes ou situations établis à compter du 1er janvier 2020 ?
L’information pertinente sur les impacts de l’événement Covid-19, tant sur le compte de résultat que sur le bilan, a vocation à figurer dans l’annexe des comptes et des situations intermédiaires.
L’information donnée doit être complète et dépourvue de biais, refléter fidèlement la situation, permettre une analyse pertinente des impacts bruts et nets et être présentée de façon transparente (notamment sur les répartitions, estimations et incertitudes éventuelles) (Question B2).
Comment s’articulent l’information financière et comptable et le rapport de gestion ?
L’ANC souligne le caractère complémentaire du rapport de gestion (ou le cas échéant d’autres communications financières) et les comptes ou situations établis. L’information pertinente sur les conséquences financières et comptables de l’événement Covid-19 fait partie intégrante des comptes ou situations établis et constitue généralement un point de référence pour les commentaires de gestion, souvent plus étendus, présentés par ailleurs (Question B3).
Quelles sont les modalités pour établir les informations à fournir dans l’annexe sur les effets de l’événement Covid-19 sur le compte de résultat ?
L’ANC recommande deux approches alternatives : l’approche ciblée ou l’approche d’ensemble. La première présente les principaux impacts jugés pertinents, la seconde s’attache à présenter l’ensemble des impacts, leurs interactions et leur incidence sur les agrégats usuels (Question B4).
Quelles sont les modalités de détermination des impacts de l’événement Covid-19 sur le bilan de l’entité ?
Les effets de l’événement Covid-19 sur le bilan de l’entité sont reflétés dans l’annexe en suivant soit une approche ciblée soit une approche d’ensemble, selon des modalités détaillées se référant à celles présentées à la question B4 pour le compte de résultat (Question B5).
Les produits et charges liés à l’événement Covid-19 peuvent-ils être inscrits en résultat exceptionnel (ou non courant) ?
Il n’est pas recommandé d’utiliser les rubriques du résultat exceptionnel (comptes annuels) ou non courant (comptes consolidés) pour traduire systématiquement les conséquences de l’événement
Covid-19. Il est préférable de privilégier en conséquence la présentation dans l’annexe.
Les entités poursuivent leurs pratiques antérieures en n’inscrivant dans les rubriques du résultat exceptionnel ou du résultat non courant que les produits et les charges qui y sont portés de façon usuelle (Question B6).
Une information relative aux conséquences de l’événement Covid-19 peut-elle être fournie en lecture directe au bilan et/ou au compte de résultat ?
Il n’est pas recommandé aux entités d’indiquer, au-delà de l’information donnée dans l’annexe, les impacts de l’événement Covid-19 en lecture directe dans leur compte de résultat et/ou au bilan (Question B7).
Des formats-type s’appuyant sur la nomenclature du PCG et sur les présentations usuelles sont disponibles pour les entités qui le souhaitent, en particulier les petites et moyennes entreprises (Question B7). Voir les formats types proposés aux annexes 1.A (compte de résultat) et 1.B (bilan) de la partie du document ANC précité (www.anc.gouv.fr).
Lorsqu’une entité n’est plus en situation de continuité d’exploitation, sur quelle base doit-elle établir ses comptes ?
Lorsque la continuité d’exploitation est irrémédiablement compromise, l’ensemble des conséquences d’une liquidation ou d’une cessation d’activité est pris en compte. Les comptes sont établis sur la base des valeurs liquidatives. Les modalités d’évaluation et de présentation retenues par l’entité sont indiquées dans l’annexe (Question B8).
Dans quelles circonstances faut-il mentionner dans l’annexe des informations sur la continuité d’exploitation ?
En cas d’incertitude significative sur la continuité d’exploitation de l’entité, des informations sont données dans l’annexe. Compte tenu du climat d’incertitude général, les informations doivent être équilibrées en retenant des hypothèses ni uniquement pessimistes et ni uniquement optimistes (Question B9).
Quelles sont les conséquences de l’événement Covid-19 sur la reconnaissance et l’évaluation des actifs, passifs, produits et charges ?
Dans cette partie, l’ANC rappelle les principaux principes comptables à appliquer lors de la clôture 2020. Nous revenons ci-après sur certains d'entre eux.
Test de dépréciation des immobilisations incorporelles et corporelles
L’événement Covid-19 ne constitue pas à lui seul un indice de perte de valeur. L’existence d’un indice de perte de valeur n’est confirmée qu’à l’issue d’un examen des caractéristiques propres à l’entité (Question C1).
L’étendue du test de dépréciation est à mettre en cohérence avec les facteurs de risque identifiés. Compte tenu des circonstances, l’entité s’efforce de fonder sa décision sur les informations fiables dont elle dispose. Lorsque le niveau d’incertitude demeure élevé sur les perspectives susceptibles de fonder les scenarii retenus pour les tests de dépréciation, comme cela peut être le cas dans le contexte de l’événement Covid-19, l’entité indiquera clairement les éléments qu’elle retient justifiant une décision fondée de déprécier ou non et, le cas échéant, le montant de la dépréciation comptabilisée. Elle indiquera également les incertitudes qui subsistent et le résultat des analyses de sensibilité dont elle peut disposer (Question C1).
Les dépréciations d’actifs constatées lors d’une situation intermédiaire, et notamment celles constatées sur les fonds commerciaux et écarts d’acquisition, ne sont pas définitives, une analyse doit être conduite à la clôture annuelle (Question C2).
Pour plus de détails sur la dépréciation des immobilisations incorporelles et corporelles, voir le FRC 6/20 inf. 25.
Amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles
En cas d’arrêt de l’activité, sauf à ce que l’amortissement soit fonction d’un nombre d’unités d’œuvre, l’amortissement des immobilisations incorporelles et corporelles ne peut pas être interrompu pendant la non-utilisation des actifs concernés ni amoindri compte tenu d’une utilisation réduite des actifs concernés (Question D1).
Actifs financiers
Lorsque la valeur d’inventaire des actifs financiers est évaluée sur la base des projections de flux de trésorerie, ces flux sont construits sur des hypothèses raisonnables et cohérentes (Question F1).
Pour plus de détails sur la dépréciation des immobilisations financières et des valeurs mobilières de placement, voir le FRC 6/20 inf. 25.
Stocks
Une baisse du niveau de production (sous-activité) n’est pas prise en compte dans l’évaluation du coût de production des stocks (Question F1).
Créances
Un retard de paiement, lié aux circonstances générales prévalant dans le cadre de l’événement Covid-19, ne constitue pas à lui seul un critère de déclassement, celui-ci étant fondé sur les caractéristiques propres aux débiteurs concernés (Question G1).
L’événement Covid-19 peut amener à reconsidérer le périmètre de l’ensemble des événements (notamment mesures de soutien et perspectives à moyen terme) constituant le fait générateur d’une dégradation de la solvabilité d’un client (Question G2).
Pour plus de détails sur la dépréciation des créances commerciales, voir le FRC 6/20 inf. 25.
Dettes
À la souscription, le prêt garanti par l’État est enregistré comme un emprunt auprès des établissements de crédit (compte 164). Il est mentionné dans l’annexe dans les dettes à échéance de plus d’un an, sauf s'il est décidé de ne pas demander l'amortissement sur une période additionnelle (Question H1).
Seul le coût de la garantie pour un prêt de 12 mois est initialement inscrit en charges. Le coût additionnel éventuel de la garantie sera inscrit en charges lors de l’exercice par l’emprunteur de la clause lui permettant de rembourser le prêt sur une période additionnelle. Ces coûts sont affectés comptablement à chaque exercice (Question H2).
En cas de rupture de covenant à la date de clôture, la dette est reclassée en totalité à court terme dans l'état des échéances des dettes.
En cas de rupture de covenant à la date de clôture rendant la dette exigible à cette date, mais ayant donné lieu à une renégociation antérieure à la date de clôture, il n’y a pas lieu de reclasser la dette.
En cas de rupture de covenant entre la date de clôture et la date d’établissement des comptes, il s’agit d’un événement postérieur à la clôture devant faire l’objet d’une information dans l’annexe (Question H7).
Nous reviendrons sur les PGE, les conséquences comptables d’une rupture de covenant et sur la renégociation des dettes dans le prochain FRC.
Produits et charges
L’ANC recommande d’inscrire l’allocation d’activité partielle en comptabilité dès que l’entité respecte les conditions de fond et de forme ouvrant droit à cette allocation, au crédit d’un compte de charges de personnel (Question J1).
Pour plus de détails sur la comptabilisation des indemnités versées aux salariés et des allocations d’activité partielle reçues de l’État, voir le FRC 5/20 inf. 11.
L’ANC recommande d’inscrire le fonds de solidarité pour les TPE, micro-entrepreneurs et indépendants en subvention d’exploitation (Question J2).
Lorsqu'une réduction de loyer concerne un produit déjà enregistré (une charge déjà enregistrée chez le preneur), la réduction est comptabilisée au débit du compte 709 (au crédit du compte 609 ou 619, 629 selon sa nature). Lorsque la réduction de loyer est portée sur la facture de loyer, le produit (la charge chez le preneur) est comptabilisé pour le montant net, réduction déduite. Ces réductions de loyers sont à rattacher à la période comptable appropriée, compte tenu de la nature des avantages accordés par le vendeur et des caractéristiques contractuelles (Questions J5 et K2).
Nous reviendrons sur les conséquences comptables des mesures négociées avec les bailleurs dans le prochain FRC.
Lorsqu’un abandon de créance d’exploitation s’est matérialisé par une convention, la contrepartie de l’annulation de la créance est inscrite au débit du compte 658 chez le créancier et 758 chez le bénéficiaire. L’abandon de créances financières est inscrit au débit des compte 668 et 768 (Question J6 et K3).
Sur la possibilité, à notre avis, d’un classement dans le résultat exceptionnel, voir MC 42220 s.
Pour en savoir plus sur les conséquences du Coronavirus pour les entreprises et leurs salariés, les questions qu'elles posent et les réponses à y apporter : retrouvez notre Dossier spécial Coronavirus (Covid-19) alimenté en temps réel.
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