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La désignation du commissaire aux comptes dans les sociétés commerciales

La loi Pacte (2019-486 du 22-5-2019) a profondément modifié l’audit légal des comptes des sociétés : les seuils de désignation des commissaires aux comptes ont ainsi été relevés et harmonisés pour toutes les sociétés commerciales. Nous vous présentons ces modifications dans cet article issu du HORS-SÉRIE FRC 12 "Audit et contrôles comptables et financiers", complément au Mémento Comptable 2020.


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Par PwC , auteur des Mémentos ComptableIFRS Fusions & acquisitions  et Comptes consolidés et du Feuillet Rapide comptable.

Les nouveaux seuils d’intervention obligatoire d’un commissaire aux comptes s’apprécient à compter du premier exercice clos postérieurement à la publication du décret, c’est-à-dire au premier exercice clos à partir du 27 mai 2019.

En principe, les mandats en cours sont maintenus jusqu’à leur terme. Cependant, les sociétés ne dé­passant pas, pour le dernier exercice clos avant le 27 mai 2019, les seuils imposant la désignation d’un commissaire aux comptes peuvent, en accord avec leur commissaire aux comptes, choisir que ce der­nier exécute son mandat jusqu’à son terme selon les modalités de l’audit légal « petites entreprises » (ou « Alpe », voir no 59).

Cas particulier des comptes clos entre le 31 décembre 2018 et le 27 mai 2019 : à quelles condi­tions peut-on être dispensé de l’obligation de désigner à nouveau un CAC ? Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2018, les sociétés qui ont déjà un commissaire aux comptes sont dispensées de l’obligation de désigner un commissaire aux comptes pour une nouvelle période de six exercices aux conditions suivantes (Loi précitée art. 20, II) :

- les fonctions du commissaire aux comptes expirent après la délibération de l’assemblée générale (ou de l’organe compétent) statuant sur les comptes du sixième exercice ;

- à la clôture de ces comptes, la société ne dépasse pas deux des trois nouveaux seuils (voir tableau ci-après) ;

-assemblée générale d’approbation des comptes non tenue avant le 26 mai 2019 (date de publica­tion du décret).

Appréciation des seuils :

- chiffre d’affaires : il convient à notre avis de retenir la conception restrictive du chiffre d’affaires (voir MC no 10195) et non la notion de « produits des activités courantes » qui peut être utilisée pour l’annexe (voir MC no 12910). En outre, les refacturations de marchandises intragroupe constituant des ventes, elles font partie du chiffre d’affaires à prendre en compte pour le seuil rendant obligatoire la nomination d’un commissaire aux comptes (Bull. CNCC no 185, mars 2017, EC 2016-53, p. 89 s.) ;

- effectif : il doit être apprécié à la fin de l’exercice social, quelle que soit la date de début de l’activité de la so­ciété (Bull. CNCC no 128, décembre 2002, EJ 2002-132, p. 607 s.). En outre, chaque salarié à temps partiel doit être retenu, quel que soit le nombre d’heures travaillées (Bull. CNCC no 104, déc. 1996, EJ 96-194, p. 735 s.).

Il n’est pas possible d’exempter une société au motif que les seuils sont dépassés du fait d’une durée d’exercice supérieure à 12 mois. C’est en effet la notion d’exercice qui est uniquement prise en compte, peu importe la durée de cet exercice (Bull. CNCC no 129, mars 2003, EJ 2002-228, p. 171 s.).

Date de nomination

Elle doit être effectuée par l’assemblée approuvant les comptes de l’exercice à la clôture duquel les seuils ont été dépassés, même si (Revue Éco. et compt. no 181, décembre 1992, p. 57) il apparaît d’em­blée que les seuils ne seront probablement pas atteints lors des exercices suivants. En revanche, il n’est pas obligatoire de nommer un commissaire aux comptes pour le contrôle des comptes de l’exercice au cours duquel les seuils ont été dépassés (Bull. CNCC no 140, déc. 2005, EJ 2005-126, p. 700).

 

Textes applicables

Observations

1. Sociétés anonymes (SA)

Sur les SA qui sont des EIP, voir no 11.

C. com. art. L 225-218 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019), art. D 221-5 et D 225-164-1 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Pour les exercices clos à partir du 27 mai 2019, obligation de nommer au moins un CAC lorsque deux des trois seuils suivants sont dépassés :

– bilan : 4 M€ ;

– CA HT : 8 M€ ;

– nombre moyen de salariés : 50.

Cette obligation cesse lorsque deux de ces trois seuils ne sont pas dépassés pendant les deux exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

En cas de création d’une SA (ou, à notre avis, d’une SE ou d’une SCA) après la publication de la loi Pacte, il faut attendre la clôture du premier exercice pour constater le dépassement ou non de deux des trois seuils ci-avant (Communiqué CNCC du 11-10-2019, version 2 « Questions réponses relatives à l’application de la loi Pacte », § 1.5).

Même si ces seuils ne sont pas atteints, la nomination d'un CAC peut être demandée en justice par un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10 % du capital.

L’AGO peut désigner volontairement un CAC.

Sont également tenues de désigner un commissaire aux comptes, pour un mandat de trois exercices, les sociétés dont un ou plusieurs associés représentant au moins le tiers du capital en font la demande motivée auprès de la société (mission Alpe, voir n° 59).

2. Sociétés européennes (SE)

Sur les SE qui sont des EIP, voir no 11.

C. com. art. L 225-218 (modifié par les lois 2019-486 du 22-5-2019 et 2019-744 du 19-7-2019) sur renvoi de l’art. L 229-1, et art. D 221-5, D 225-164-1 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

3. Sociétés en commandite par actions (SCA)

Sur les SCA qui sont des EIP, voir no 11.

C. com. art. L 226-6 (modifié par les lois 2019-486 du 22-5-2019 et 2019-744 du 19-7-2019) et art. D 221-5 et D 225-164-1 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

4. Sociétés par actions simplifiées (SAS)

C. com. art. L 227-9-1 (modifié par les lois 2019-486 du 22-5-2019 et 2019-744 du 19-7-2019), art. D 221-5 et D 227-1 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Pour les exercices clos à partir du 27 mai 2019, obligation de nommer au moins un commissaire aux comptes lorsque deux des trois seuils suivants sont dépassés :

– bilan : 4 M€ ;

– CA HT : 8 M€ ;

– nombre moyen de salariés : 50.

La nomination du commissaire aux comptes intervient au titre de l’exercice suivant à la clôture duquel les seuils ont été dépassés.

Cette obligation cesse lorsque deux de ces trois seuils ne sont pas dépassés pendant les deux exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

En cas de création d’une SAS après la publication de la loi Pacte, il faut attendre la clôture du premier exercice pour constater le dépassement ou non de deux des trois seuils ci-avant (Communiqué CNCC du 11-10-2019, version 2 « Questions réponses relatives à l’application de la loi Pacte », § 1.6).

En cas de transformation de SA en SAS après le 27-5-2019, si deux des trois seuils ci-avant étaient dépassés à la date de clôture du dernier exercice, le mandat du commissaire aux comptes se poursuit. Dans le cas contraire, il prend fin (Communiqué CNCC précité, § 3.1).

Même si ces seuils ne sont pas atteints, la nomination d'un commissaire aux comptes peut être demandée en justice par un ou plusieurs associés représentant au moins 10 % du capital.

L’AGO peut désigner volontairement un commissaire aux comptes.

Suppression du critère de contrôle d’une ou plusieurs sociétés ou par une ou plusieurs sociétés : l’obligation de désigner un commissaire aux comptes lorsque la SAS contrôle ou est contrôlée par une ou plusieurs sociétés a été supprimée par la loi Pacte. Pour les petits groupes, voir ci-après n° 8.

5. Sociétés à responsabilité limitée (SARL)

C. com. art. L 223-35 (modifié par les lois 2019-486 du 22-5-2019 et 2019-744 du 19-7-2019) et art. D 221-5 sur renvoi de l'art. D 223-27 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Pour les exercices clos à partir du 27 mai 2019, obligation de nommer au moins un commissaire aux comptes lorsque deux des trois seuils suivants sont dépassés à la clôture de l'exercice social :

– bilan : 4 M€ ;

– CA HT : 8 M€ ;

– nombre moyen de salariés : 50.

Même si ces seuils ne sont pas atteints, la nomination d'un commissaire aux comptes peut être demandée en justice par un ou plusieurs associés (s’ils représentent au moins 10 % du capital pour les SARL, et quelle que soit leur participation dans le capital pour les SNC et les SCS).

6. Sociétés en nom collectif (SNC)

C. com. art. L 221-9 (modifié par les lois 2019-486 du 22-5-2019 et 2019-744 du 19-7-2019) et D 221-5 (créé par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Cette obligation cesse lorsque deux de ces trois seuils ne sont pas dépassés pendant les deux exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

Sont également tenues de désigner un commissaire aux comptes, pour un mandat de trois exercices, les sociétés dont un ou plusieurs associés représentant au moins le tiers du capital en font la demande motivée auprès de la société (mission Alpe, voir n° 59).

Remarques : 1. EURL en dessous des seuils mais astreinte à publier des comptes consolidés Une EURL en dessous des seuils de nomination d'un commissaire aux comptes qui est astreinte à publier des comptes consolidés (par exemple, si elle contrôle un groupe) se trouve dans l'obligation de nommer non pas un, mais deux commissaires aux comptes (Bull. CNCC no 151, septembre 2008, EJ 2008-24, p. 556). À notre avis, cette position est également applicable aux SARL et aux SNC astreintes à publier des comptes consolidés.

7. Sociétés en commandite simple (SCS)

C. com. art. L 221-9 (modifié par les lois 2019-486 du 22-5-2019 et 2019-744 du 19-7-2019) sur renvoi de l'art. L 222-2 et art. D 221-5 (créé par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

2. Durée des fonctions du CAC et franchissement des seuils à la baisse Sauf exception légale, la CNCC considère que la durée de la mission du commissaire aux comptes est impérative. Par conséquent, le fait pour une SARL ou une SNC de passer en dessous des seuils n'entraîne ni la caducité de la mission, ni la possibilité pour la personne morale contrôlée de mettre fin de façon anticipée à la mission du commissaire aux comptes (Étude juridique « La nomination et la cessation des fonctions du commissaire aux comptes », octobre 2008 § 288 et 290).

8. Petits groupes

 

Pour les exercices clos à partir du 27 mai 2019 :

a. Entités mères (sauf entités astreintes à publier des comptes consolidés, et sauf EIP)

C. com. art. L 823-2-2 al. 1 (créé par la loi 2019-486 du 22-5-2019), D 221-5 (créé par le décret 2019-514 du 24-5-2019) sur renvoi de l’art. D 823-1 (créé par le décret précité)

– obligation de nommer au moins un commissaire aux comptes lorsque l’ensemble formé par l’entité mère et les sociétés qu’elle contrôle dépassent deux des trois seuils suivants :

- bilan : 4 M€ ;

- CA HT : 8 M€ ;

- nombre moyen de salariés : 50.

La nomination du commissaire aux comptes intervient au titre de l’exercice suivant à la clôture duquel les seuils ont été dépassés.

Toutes les sociétés contrôlées doivent être prises en compte indépendamment de leur taille, il ne faut pas uniquement considérer celles qui dépassent deux des trois seuils indiqués ci-après (bilan : 2 M€, chiffre d’affaires hors taxes : 4 M€, nombre moyen de salariés : 25). Les sociétés contrôlées étrangères sont également prises en compte pour déterminer le dépassement de deux des trois seuils (EJ 2019-52 du 27-9-2019 et Communiqué CNCC du 11-10-2019, version 2 « Questions réponses relatives à l’application de la loi Pacte », § 2.5, 2.6 et 2.8).

L’obligation ne s’applique pas si l’entité mère qui contrôle une ou plusieurs sociétés est elle-même contrôlée par une société qui a nommé un commissaire aux comptes.

Cette obligation cesse lorsque deux de ces trois seuils ne sont pas dépassés pendant les deux exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

Voir également le « Vade mecum pour les commissaires aux comptes » du 14-10-2019 (www.cncc.fr).

b. Sociétés contrôlées (au sens de C. com. art. L 233-3) par l’entité mère

C. com. art. L 823-2-2 al. 3 (créé par la loi 2019-486 du 22-5-2019), D 221-5 (créé par le décret 2019-514 du 24-5-2019) sur renvoi de l’art. D 823-1-1 (créé par le décret précité)

– obligation de nommer au moins un commissaire aux comptes si elles dépassent au cours d’un exercice deux des trois seuils suivants :

- bilan : 2 M€ ;

- CA HT : 4 M€ ;

- nombre moyen de salariés : 25.

Un même commissaire aux comptes pourra être nommé dans l’entité contrôlante et dans la société contrôlée.

La nationalité de l’entité qui contrôle n’a pas d’impact : une société française contrôlée par une entité mère étrangère qui répond à la définition de petit groupe a l’obligation de désigner un commissaire aux comptes si elle dépasse deux des trois seuils précités (Communiqué CNCC du 11-10-2019 précité, § 2.4).

Cette obligation cesse lorsqu’un de ces deux seuils n’est pas dépassé pendant les deux exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

Voir également le « Vade mecum pour les commissaires aux comptes » du 14-10-2019 (www.cncc.fr).

9. Sociétés d'exercice libéral (SEL)

(Loi 90-1258 du 31-12-1990 art. 1) :

 

 

– constituées sous forme de SA ou SCA

C. com. art. L 225-218 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019) et L 226-6 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019)

Voir SA ou SCA ci-avant.

– constituées sous forme de SAS

C. com. art. L 227-9-1 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019) et D 227-1 (créé par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Voir SAS ci-avant.

– constituées sous forme de SARL

C. com. art. L 223-35 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019) et D 221-5 sur renvoi de l'art. D 223-27 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Voir SARL ci-avant.

10. Sociétés coopératives artisanales et unions de coopératives (Loi 83-657 du 20-7-1983 art. 3) :

 

 

– constituées sous forme de SA

C. com. art. L 225-218 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019)

Voir SA ci-avant.

– constituées sous forme de SARL

C. com. art. L 223-35 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019) et D 221-5 sur renvoi de l'art. D 223-27 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Voir SARL ci-avant.

11. Sociétés sportives constituées sous forme de (C. sport art. L 122-2) :

 

 

– SARL ne comprenant qu'un associé, dénommée entreprise unipersonnelle sportive à responsabilité limitée

Décret 2001-148 du 16-2-2001, art. 12 de l'annexe

Obligation de nommer deux commissaires aux comptes.

–  SA à objet sportif

Décret 86-409 du 11-3-1986, art. 31 de l'annexe

Obligation de nommer au moins un commissaire aux comptes sans condition de seuils.

–  SA sportive professionnelle

Décret 2001-149 du 16-2-2001, art. 30 de l'annexe

Obligation de nommer au moins un commissaire aux comptes sans condition de seuils.

– SARL (de droit commun)

C. com. art. L 223-35 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019) et D 221-5 sur renvoi de l'art. D 223-27 (créés par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Voir SARL ci-avant.

– SA (de droit commun)

C. com. art. L 225-218 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019)

Voir SA ci-avant.

– SAS (de droit commun)

C. com. art. L 227-9-1 (modifié par la loi 2019-486 du 22-5-2019) et D 227-1 (créé par le décret 2019-514 du 24-5-2019)

Voir SAS ci-avant.

© Editions Francis Lefebvre - La Quotidienne