Il résulte des dispositions de l’article 38 du CGI que, lorsqu’un abandon de créance est consenti sous réserve de retour à meilleure fortune du débiteur, la réunion au cours d’un exercice ultérieur des conditions du retour à meilleure fortune, telles qu’elles sont stipulées dans cette clause, fait naître dans le chef du contribuable ayant consenti cet abandon, au titre de cet exercice, une créance qui constitue en principe un produit imposable. Il en va toutefois différemment, eu égard à la nécessité d’assurer la neutralité de l'application de la loi fiscale compte tenu de la nature particulière d’une telle opération, lorsque l’abandon n’a pas lui-même été déduit du résultat imposable, le cas échéant rectifié, de l’exercice au cours duquel il a été consenti.
Commet une erreur de droit, la cour qui refuse la déduction extra comptable de la créance détenue, en exécution d’une clause de retour à meilleure fortune, par une société ayant consenti un abandon de créance à sa filiale au motif que cette créance constitue un produit exceptionnel imposable en application de l’article 38, 1 du CGI, sans rechercher si cette créance se rapporte pour tout ou partie aux abandons de créances dont la déduction des résultats imposables au titre d’exercices antérieurs a été refusée par l’administration fiscale car ne relevant pas d’une gestion commerciale normale.
A noter :
1. Le Conseil d’État tranche la question inédite du traitement fiscal, chez la société qui a consenti un abandon de créance non-déductible, du produit résultant du remboursement de cet abandon effectué en exécution d’une clause de retour à meilleure fortune. Il fait prévaloir une logique de symétrie par rapport au traitement fiscal de la charge constatée lors de l’abandon. Le Conseil d’Etat s’est certes déjà prononcé sur l’imposition du remboursement d’un abandon de créance mais dans le cas où son caractère imposable n’était pas contesté (CE 11-10-2004 n° 250153).
Rappelons que la doctrine administrative prévoit également que lorsque la clause de retour à meilleure fortune vient à jouer, la société qui perçoit le remboursement de sa créance n'est imposable que sur les sommes qu'elle a initialement déduites (BOI-BIC-BASE-50-20-10 n° 290).
2. En l’espèce, l’administration a réintégré dans les résultats d’une société des abandons de créances consentis à sa filiale pour acte anormal de gestion. Postérieurement, cette société a obtenu un remboursement partiel de ses créances en exécution d’une clause de retour à meilleure fortune qu’elle a comptabilisé en produit exceptionnel et a déduit de manière extra comptable de son bénéfice imposable. La cour a refusé cette déduction au motif que la perte correspondant à un abandon de créance est distincte du paiement finalement encaissé suite au retour à meilleure fortune, de sorte que le produit correspondant à ce dernier ne fait pas double emploi avec la charge résultant de l’abandon de cette créance. L’administration soutenait pour sa part que la neutralisation du produit viendrait, de fait, contourner la non-déductibilité des actes étrangers à une gestion normale. Cette analyse est écartée par le Conseil d’Etat qui, en s’appuyant sur le principe de neutralité fiscale, admet de neutraliser le produit au seul motif que l’abandon n’a pas été déduit. La cour à laquelle l’affaire est renvoyée après cassation devra vérifier si la créance née du retour à meilleure fortune correspond en totalité ou en partie aux abandons réintégrés par l’administration dans le résultat des exercices vérifiés.
