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Écritures de paie : comment est comptabilisé le prélèvement à la source ?

Les modalités de comptabilisation du prélèvement à la source viennent d’être précisées par l’ANC. C’est l’occasion de revenir sur les contraintes associées au PAS dans le bulletin de paie, ainsi que sur sa date d’exigibilité, sa déclaration et son versement.


QUOTI-20180920-UNE-Comptable.jpg

Par PwC, auteur du Mémento Comptable et du Feuillet Rapide Comptable

Le prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu entre en vigueur le 1er janvier 2019. À compter de cette date, l’employeur « collecteur » doit pratiquer sur les rémunérations versées un prélèvement à la source correspondant à l’impôt sur le revenu dû par ses salariés et le reverser à l’administration fiscale (CGI art. 204 A). L’ANC a émis un règlement pour tenir compte de ce nouveau prélèvement dans les écritures de paie (Règl. ANC 2018-02, voir ce FRC inf. 1).

Le nouveau prélèvement à la source est donc l’occasion de revenir sur les écritures de paie. Le principe est simple (PCG art 944-42 et 944-44 modifiés par règl. ANC 2018-02 précité et art. 946-64) :

- les charges de personnel et les cotisations sociales obligatoires à la charge de l’entreprise constituent des charges de l’exercice au cours duquel elles sont dues (voir MC 886-1s.), à inscrire respectivement au débit des comptes 641 « Rémunérations du personnel » et 645 « Charges de sécurité sociale et de prévoyance », par le crédit respectivement des comptes 421 « Personnel – Rémunérations dues » et 43 « Sécurité sociale et autres organismes sociaux » ;

- les sommes collectées par les employeurs pour le compte des organismes sociaux (cotisations sociales dues par le salarié), et désormais de l’État (avec le prélèvement à la source), sont débitées du compte 421 « Personnel – Rémunérations dues », par le crédit respectivement des comptes 43 « Sécurité sociale et autres organismes sociaux » et 4421 « Prélèvements à la source (impôts sur le revenu) ».

Écritures de paie

Exemple : Le livre de paie d’une entreprise fournit pour le mois M les éléments suivants (les cotisations et prélèvements à la source sont donnés par hypothèse) :

Rémunérations brutes

Salaires, appointements et commissions de base

210 000

Heures supplémentaires sur salaires

10 000

Primes sur appointements

11 000

Gratifications sur salaires

2 000

Indemnités

12 000

Total des rémunérations brutes

245 000

Charges salariales :

Retenues Sécurité sociale sur salaires et appointements

- 24 500

Pôle emploi

- 5 000

Retraite des cadres

- 8 500

Retraite complémentaire

- 6 000

Complémentaire santé / Mutuelle

- 400

Contribution sociale généralisée (CSG) (245 000 × 98,25 % × 9,2 %)

- 22 146

Contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) (245 000 × 98,25 % × 0,5 %)

- 1 203

Avances et oppositions

Saisie-arrêt

- 300

Déductions d’acomptes versés

- 30 000

Net à payer avant PAS

146 951

Prélèvement à la source

- 20 000

Net à payer après PAS

126 951

Charges patronales :

Sécurité sociale salaires et appointements

42 000

Pôle emploi

10 000

Retraite des cadres

14 700

Retraite complémentaire

6 000

Complémentaire santé / Mutuelle

400

Totale des charges patronales

73 100

Par simplification, les entreprises peuvent enregistrer directement le montant net à payer « après PAS » (et non le brut), au vu des bulletins de paie, le compte 641 « Rémunérations du personnel » (montant brut) étant débité par le crédit des comptes ouverts à chacun des tiers bénéficiaires.

Les écritures de paie sont donc les suivantes :

D

C

6411

Salaires, appointements et commissions de base

210 000

6411

Heures supplémentaires sur salaires

10 000

6413

Primes sur appointements

11 000

6413

Gratifications sur salaires

2 000

6414

Indemnités

12 000

431

Urssaf (1)

52 849

4372

Caisse de retraite des cadres

8 500

4373

Caisse de retraite complémentaire

6 000

4374

Complémentaire santé / Mutuelle

400

427

Oppositions

300

425

Avances et acomptes au personnel

30 000

4421

Prélèvements à la source (impôts sur le revenu)

20 000

421

Rémunérations dues (selon livre de paie folio x)

126 951

(1) 52 849 = 24 500 (retenues SS) + 22 146 (CSG) + 1 203 (CRDS) + 5 000 (Pôle emploi).

D

C

6451

Charges de sécurité sociale sur salaires et appointements

42 000

6453

Caisse de retraite des cadres

14 700

6453

Caisse de retraite complémentaire

6 000

6454

Pôle emploi

10 000

6452

Complémentaire santé / Mutuelle

400

431

Urssaf

52 000

4372

Caisse de retraite des cadres

14 700

4373

Caisse de retraite complémentaire (suivant calcul des charges sociales)

6 000

4374

Complémentaire santé / Mutuelle

400

Bulletins de paie

Il existe une différence importante entre le prélèvement à la source et la collecte des cotisations salariales pour le compte des organismes sociaux. En effet :

- le redevable légal et définitif des cotisations salariales est l'employeur. Les contrôles sont engagés et suivis avec lui par les organismes sociaux. À titre personnel, le salarié n'a donc aucune dette vis-à-vis des organismes sociaux ;  

- au contraire, s’agissant du PAS, même si l’employeur collecte ce montant, le redevable légal de l'impôt sur le revenu reste le salarié et non son employeur. Le salarié est le seul interlocuteur de l'administration fiscale en cas de contrôle. Les versements n'ont en pratique qu'un caractère d'acompte, l'impôt définitivement dû sera établi au nom du salarié au vu de la déclaration de revenus qu'il souscrira, en prenant notamment en compte sa situation familiale personnelle ainsi que les crédits d’impôt auxquels il peut prétendre.

Bercy précise ainsi, dans sa communication concernant les aménagements à apporter aux bulletins de paie du fait du PAS, qu'il faut obligatoirement mentionner :

- le salaire net avant PAS,

- le PAS,

- le salaire net après PAS.

Exigibilité des cotisations sociales et de l’impôt sur le revenu

La comptabilisation des rémunérations emporte des conséquences importantes à l’égard de l’exigibilité des impôts et des cotisations sociales. En effet, c’est la mise à disposition effective des rémunérations, par inscription à un compte personnel, qui entraîne leur assujettissement aux cotisations de sécurité sociale et à l’impôt sur le revenu.

Ceci résulte d’une jurisprudence constante du Conseil d’État (arrêts cités dans BOI-IR-BASE-10-10-10-40 nos 1 à 50 et 100 à 150 à propos de l’impôt sur le revenu) et de la Cour de cassation (Cass. soc. 8-2-1990 n° 87-12.238 et 3-10-1991 n° 89-16.175 à propos des cotisations sociales). Pour plus de détails, voir MC 935.

L’expression « inscription à un compte personnel » recouvre, à notre avis, le compte 421 « Personnel − Rémunérations dues », sans pouvoir s’étendre au compte 428 « Personnel − Charges à payer ». En effet, la définition même d’une charge à payer interdit de considérer les sommes comptabilisées comme mises à disposition, leurs montant et/ou échéance n’étant pas déterminés définitivement (voir MC 736-2).

C’est pourquoi il est important de comptabiliser les sommes non mises à disposition (notamment les primes et gratifications) dans un compte de charges à payer et non pas dans un compte personnel.

Déclarations et versements des cotisations sociales et du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu

Les collecteurs doivent déclarer sur les DSN le montant des cotisations et des prélèvements effectués sur les rémunérations versées aux salariés.

Depuis le 1er janvier 2018, le versement des cotisations sociales à l’Urssaf est en principe effectué le mois suivant la période de travail au titre de laquelle les rémunérations sont mises à disposition (et donc inscrites au compte 421 ; voir ci-avant), au plus tard aux échéances suivantes :

- le 5 de ce mois pour les entreprises de plus de 50 salariés et dont la paie est effectuée au cours du même mois que la période de travail ;

- le 15 de ce mois dans les autres cas : employeurs de plus de 50 salariés en décalage de paie et employeurs de moins de 50 salariés.

À partir du 1er janvier 2019, les sommes prélevées sur les salaires au titre de l’impôt sur le revenu sont reversées à la DGFiP au cours du mois qui suit leur prélèvement (et donc leur inscription en comptabilité au compte 4421) via un ordre de paiement adossé à la DSN. Sur option, les entreprises de moins de 11 salariés peuvent réaliser ces reversements au plus tard le 15 du premier mois du trimestre suivant les prélèvements.

Pour en savoir plus sur cette question : voir le FRC 8-9/18 inf. 8 

© Editions Francis Lefebvre - La Quotidienne

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